Odložená daň

Načasování článku není úplně náhodné. K 1. 7. 2016 musí být odevzdané daňové přiznání k dani z příjmu za rok 2015 včetně úhrady daňové povinnosti. Jedná se o daňové přiznání při prodlouženém termínu pro ty, kterým daňové přiznání zpracovával daňový poradce. Tento úvod článku je však pouhou aktualitou a upozorněním na skutečnost, že v tomto případě se nejedná o odloženou daňovou povinnost, ale o daň splatnou, kterou budete účtovat klasickým způsobem, tak jako kdybyste daňové přiznání podávali a daňovou povinnost hradili na konci března.

Co to tedy ta odložená daň ve skutečnosti znamená? Jedná se spíše o účetní termín a nástroj určený k tomu, aby účetnictví podávalo věrný a poctivý obraz a dodržovalo účetní zásadu opatrnosti. Účetnictví a daně jsou propojené nádoby, avšak v některých situacích se jejich pohled na účetní a daňové operace rozchází. Odložená daňová povinnost souvisí právě s tímto odlišným pohledem, a to konkrétně na náklady a výnosy.

Daňový a účetní pohled na náklady a výnosy z hlediska:

• trvalého – jiné pojetí nákladů a výnosů v účetnictví a jiné z hlediska daní, kdy daňové předpisy neuznávají účetní náklad nebo výnos v běžném ani v dalších zdaňovacích období (např. účet 513 Účet 513 - Náklady na reprezentaci (Nákladový - nedaňový) 513 – náklady na reprezentaci) – nepočítá se do odložené daně.

• přechodné/časové rozdíly – rozdíly mezi účetním výsledkem hospodaření a daňovým základem, které vznikají tehdy, když některé náklady či výnosy zachycené v účetnictví ve sledovaném účetním období uznávají daňové předpisy v jiném období – z těchto rozdílů se počítá odložená daň.

Jestliže jste se zalekli, že jste na zaúčtování odložené daně zapomněli a mohli byste mít problémy s finančním úřadem, pak je důležité zmínit, kdo musí o odložené dani účtovat povinně a kdo dobrovolně.

• o odložené dani účtují povinně účetní jednotky, které sestavují účetní závěrku v plném rozsahu a účetní jednotky, které tvoří konsolidační celek.

• dobrovolně účtují o odložené dani všechny ostatní účetní jednotky.

Pro mnoho lidí znamená slovo dobrovolně nebo nepovinně to samé jako neúčtovat vůbec. Zaúčtování odloženého závazku předchází předčasnému rozdělení zisku. Závazek snižuje hospodářský výsledek určený k rozdělení. Společníci si tak mohou vyplatit podíly na zisku úměrně snížené a v době zvýšené daňové povinnosti se zabrání případným finančním potížím.

Situace, při kterých nejčastěji vzniká odložený daňový ZÁVAZEK (vyšší daň z příjmu, kterou bude muset účetní jednotka zaplatit v budoucím období) – mělo by se účtovat vždy:

• nižší účetní odpisy než odpisy daňové (vyšší účetní zůstatková cena)
• nezaplacená faktura vystavená za smluvní penále a úroky z prodlení – smluvní pokuty a úroky z prodlení jsou nákladem účetním, nicméně daňově uznatelné jsou až okamžikem zaplacení. Případ, kdy vystavíte fakturu za úroky z prodlení za nezaplacenou fakturu v roce 2016. A tato faktura za úroky z prodlení nebude do konce roku zaplacena, vzniká z pohledu daní odložený daňový závazek vůči finanční správě do roku 2017, kdy bude faktura za úroky z prodlení zaplacena, tím se tento výnos stane daňovým a vy z tohoto výnosu budete muset uhradit daň z příjmu.

Situace, při kterých nejčastěji vzniká odložená daňová POHLEDÁVKA (výše daně z příjmu, o kterou se nám v budoucnu daň z příjmu sníží) – účtuje se o ní jen při pravděpodobnosti úhrady z budoucí úspory na splatné dani:

• vyšší účetní odpisy než daňové (nižší účetní zůstatková cena)
• nezaplacená faktura přijatá za smluvní penále a úroky z prodlení (úroky z prodlení budou uhrazeny až v následujícím roce a až v tom následujícím roce budou uplatněny daňově, čímž sníží hospodářský výsledek následujícího roku)
• nevyužitá daňová ztráta
• účetní opravná položka
• účetní rezerva
• nezaplacené zdravotní a sociální pojištění zaúčtované v nákladech daného roku, které bude uhrazené a daňově uznatelné až ve chvíli úhrady v roce následujícím.

A jak tedy odložený daňový závazek/pohledávku vypočítat a zanést do účetnictví? Není to nic tak složitého, jak to na první pohled vypadá, když čtete teorii. Jde jen o to, propočítat a porovnat účetní a daňové hodnoty a rozdíly u výše zmiňovaných položek. Nejčastějším důvodem vzniku a potřeby účtování o odložené dani bude rozdíl účetních a daňových odpisů. Ukážeme si výpočet na tomto příkladě.

Příklad výpočtu:

V prvním roce popíšeme celkový postup výpočtu odložené daně. Roky následující shrneme přehledně do tabulky.

Zadání:

Pořizovací cena stroje 600 000,-

Účetní odpisy stanoveny na 6 let

Daňové odpisy na 5 let (2. odpisová skupina) – zrychlené odpisování

Účetní jednotka vykazuje standardně roční výnosy 1 míl. Kč a nákladem budou pro přehlednost pouze vypočítané odpisy.

V tabulce uvidíte jaký vliv má  zaúčtování o odložené dani na výpočet hospodářského výsledku.

Pro výpočty odpisovaných hodnot můžete použít naší kalkulačku odpisů: Kalkulačku odpisů

Účetní odpis: 100 000,- a k tomu zůstatková cena: 500 000,-

Daňový odpis: 120 000,- a k tomu zůstatková cena: 480 000,-

Rozdíl zůstatkových cen: 20 000,-

Účetní HV před zdaněním: 1 mil. – 100 tis. = 900 tis. Kč

Daňový (skutečně uplatňovaný): 1 mil. – 120 tis. = 880 Kč

Daň z příjmu splatná (skutečně): 880 tis. x 19% = 167 200,-

Z HV účetního by byla daň 171 000,-

Rozdíl 3 800,- Tento rozdíl se zaúčtuje do nákladu jako odložená daň. Tím se sníží zisk určený k vyplacení společníkům  a peníze se ponechají v účetnictví jako tzv. „rezerva“ pro platbu daně z příjmu v budoucnu. Daňovým výpočtem se snížil základ pro výpočet daně a tím i vypočítanou a odvedenou daň. Prakticky jsme odložili závazek zaplatit daň státu na budoucí roky.

 ÚO = účetní odpis

DO = daňový odpis

ZC = zůstatková cena

HV = hospodářský výsledek

Účtování o odložené dani

Poprvé účtujeme o odložené dani rozvahově, a to přesunem v účtové třídě 4xx. Konkrétně z účtu výsledku hospodaření 428 Účet 428 - Nerozdělený zisk minulých let (Pasivní) 428 nebo 429 Účet 429 - Neuhrazená ztráta minulých let (Pasivní) 429  na účet 481 Účet 481 - Odložený daňový závazek a pohledávka (Aktivní i Pasivní) 481.

V následujících případech  pak už nákladově:

Příklad:

Zaúčtování odložené daně z předchozího příkladu.

Roky 1 – 3: daň z HV účetního vyšší než daň z daňového HV – tzn. odložený daňový závazek vůči finanční správě do budoucích let.

Roky 4 – 6: odložená daňová pohledávka.

Konečný výsledek na účtu 481 Účet 481 - Odložený daňový závazek a pohledávka (Aktivní i Pasivní) 481 musí vždy vyjít nulový.

V závěru článku uvádíme právní podklady, které problematiku odložené daňové povinnosti upravují:

Vyhláška č. 500/2002 Sb., §59

Český účetní standard č. 003 - Odložená daň